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L’Agenzia delle Entrate, nella risposta a interpello n. 210 del 25 ottobre 2024, ridefinisce il termine per l’emissione delle note di storno qualora la fattura originaria sia in regime di split payment ed il cessionario/committente non abbia ancora proceduto al relativo pagamento (totale o parziale), e non si sia avvalso della facoltà di anticipare l’esigibilità dell’IVA.

Come noto, ai sensi dell’art. 26 del DPR 633/72, per l’emissione di note di variazione in diminuzione, che a differenze di quelle in aumento è facoltativa, è previsto il termine di un anno dal momento di effettuazione dell’operazione originaria qualora il mutamento dell’imponibile o dell’imposta si verifichi a seguito del sopravvenuto accordo tra le parti o nell’ipotesi di errori nella fatturazione.

Tale disposizione deve essere necessariamente coordinata con le norme che disciplinano il meccanismo della scissione dei pagamenti ex art. 17-ter, del decreto IVA, in virtù del quale il cessionario/committente, pur non assumendo la qualifica di debitore d’imposta, deve versare direttamente all’Erario, anziché al fornitore, l’IVA addebitata in fattura dal cedente/prestatore, scindendo il pagamento del corrispettivo da quello della relativa imposta.

In modo particolare, ai sensi dell’art. 3 del DM 23 gennaio 2015 ed in deroga all’art. 6, comma 5, del DPR 633/72, l’imposta relativa alle operazioni soggettate allo split payment diviene esigibile nel momento in cui il cessionario/committente effettua il pagamento dei corrispettivi pattuiti. In via facoltativa, quest’ultimo può anticipare l’esigibilità dell’IVA al momento di ricezione della fattura ovvero al momento di registrazione della medesima.

L’opzione per l’esigibilità anticipata, per la quale rileva il comportamento concludente, può essere fatta con riguardo a ciascuna fattura ricevuta/registrata. In assenza di tale opzione viene meno l’obbligo di annotare la fattura di acquisto entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa all’anno di ricevimento della stessa.

Sulla base ti tale quadro normativo, la risposta a interpello in esame chiarisce che, in caso di mancato pagamento in tutto o in parte del corrispettivo ed in assenza di opzione per l’anticipazione dell’esigibilità, non trova applicazione il principio di cartolarità dell’imposta ex art. 21, comma 7, del DPR 633/72 secondo cui “se il cedente o prestatore (…) indica nella fattura i corrispettivi delle operazioni o le imposte relative in misura superiore a quella reale, l’imposta è dovuta per l’intero ammontare indicato o corrispondente alle indicazioni della fattura”.

Essendo l’esigibilità dell’IVA collegata al pagamento del corrispettivo, infatti, ove questo non si perfezioni (in tutto o in parte), nonostante la fatturazione, l’imposta non diviene esigibile (salvo spontanea anticipazione da parte del cessionario/committente).

La variazione operata dal cedente/prestatore assume, conseguentemente, una funzione sostanzialmente contabile. Indipendentemente dal decorso dell’anno dalla fattura, il cedente/prestatore, previa emissione di una nota in diminuzione (numerata, riportante l’ammontare della variazione e della relativa imposta e facente esplicito riferimento alla fattura originaria), effettuerà le opportune rettifiche nel registro IVA delle fatture emesse. Il cessionario/committente, a sua volta, si limiterà a stornare contabilmente l’operazione. Per entrambi la rettifica non avrà alcun impatto sulla liquidazione IVA.

Nel caso di opzione per l’anticipazione dell’esigibilità, invece, torneranno applicabili i limiti temporali di cui al citato art. 26 DPR 633/72.